Gli edifici in corso di costruzione si devono ritenere tali sulla base della situazione oggettiva e di fatto, con la conseguente applicazione dell’intera disciplina tributaria.
Così il Consiglio Nazionale del Notariato che, con lo studio 15.06.2018, n. 181-2017/T, ha analizzato i recenti orientamenti della giurisprudenza di legittimità, con particolare riferimento alle sentenze 22757/2016, 23499/2016 e 22138/2017.
Il D.L. 223/2006 ha introdotto importanti novità, con riferimento alla disciplina IVA applicabile alle cessioni di fabbricati, distinguendo questi ultimi tra abitativi e strumentali; tenendo conto anche delle ultime modifiche, secondo i numeri 8-bis) e 8-ter), c. 1, art. 10, D.P.R. 633/1972, l’imponibilità o l’esenzione delle operazioni sono condizionate dalla qualifica dell’impresa cedente, dalla qualificazione per natura (abitativo o strumentale) dell’immobile e dal decorso o meno di un quinquennio dall’ultimazione dei lavori di costruzione o ripristino.
Per la cessione dei fabbricati in corso di costruzione, fattispecie non contemplata dalle disposizioni vigenti, l’Agenzia delle Entrate ha confermato sempre l’applicazione del tributo, ritenendo la fattispecie fuori dell’ambito dei numeri 8-bis) e 8-ter) del citato art. 10, con indicazione dei criteri di tassazione ai fini delle imposte ipotecaria e catastale (circ. 12/E/2007).

Nel nuovo studio, viene rilevato che solo il documento di prassi indicato ha fornito una definizione esplicita degli immobili in corso di costruzione, che deve essere valutata facendo riferimento alla sola situazione oggettiva dell’immobile (circ. 12/E/2007, par. 10); la conseguenza, quindi, è che non è sufficiente la semplice richiesta delle autorizzazioni amministrative per l’esecuzione dell’intervento, ma è essenziale lo stato effettivo dell’immobile e l’inizio dell’intervento con l’apertura del cantiere.

Per i giudici di legittimità, alla cessione di fabbricato strumentale ultimato si rende applicabile la norma di cui al n. 8-ter), art. 10 del decreto IVA e se la vendita avviene nel quinquennio dal termine dei lavori, l’operazione è imponibile, con registro fisso (euro 200) e ipocatastali rispettivamente al 3% e all’1%; se la cessione riguarda un fabbricato strumentale in lavorazione, si deve far riferimento al soggetto acquirente e in presenza di consumatore finale-privato e si applica il n. 8-ter), dell’art. 10 citato; se la cessione riguarda un fabbricato strumentale in lavorazione, in presenza di consumatore finale-impresa l’operazione deve essere imponibile, con registro fisso e imposte ipocatastali, rispettivamente al 3% e all’1%; infine se la cessione riguarda un fabbricato strumentale in lavorazione a soggetto non consumatore finale, la cessione è sempre imponibile, con le imposte di registro, catastali e ipotecaria in misura fissa.

Per il Notariato, però, l’orientamento della Suprema Corte è debole, soprattutto sulla qualificazione di consumatore finale all’impresa, e risulta in pieno contrasto con le indicazioni delle Entrate (circ. 14/E/2015), anche con riferimento alle imposte di registro e d’atto. Pertanto, l’indirizzo giurisprudenziale non può essere condiviso: la nozione di immobile in corso di costruzione deve essere valutata con riferimento allo stato effettivo, mentre la nozione di fabbricato completato, come affermato dalla Suprema Corte, dà luogo alla mancata e corretta applicazione dell’inversione contabile, poiché queste prestazioni non configurano attività di completamento che, come tali, sarebbero soggette all’applicazione dell’IVA con i criteri ordinari.